Аудит нестандартных и разовых проводок

Брюс Нирон
CPA, J.H. Cohn LLP

Начало в выпусках: #181

Для крупных и средних фирм

Партнер по аудиту 2. Мы ищем необычные проводки в главной книге. Если нам известно, что клиент, ставший объектом аудита, стремится увеличить доход, то искать надо, к примеру, дебетование пассивов и кредитование прибыли или дебетование материальных запасов и кредитование затрат на реализацию.

Мы стараемся определить вероятность злоупотреблений для каждой конкретной проверки. Некоммерческой организации выгодно выглядеть более бедной: уменьшить активы, а пассивы раздуть. У крупных клиентов важно подробнее изучить внутренний контроль. Мы смотрим, как делаются регулярные проводки, находим их, отфильтровываем, так что все разовые операции становятся видны.

Все это, в основном, имеет смысл для крупных фирм.

Партнер по аудиту 3. В нашей фирме нет единых правил и процедур для аудита нестандартных и разовых проводок. Глубина проверки зависит от партнера. В Большой пятерке подход не такой, как у фирм, специализирующихся на предприятиях средних размеров.

Наши аудиторы в основном проверяют балансовый отчет, а нестандартные и разовые проводки влияют на декларацию о доходах. Однако на определенных этапах аудита мы все же занимаемся выявлением и проверкой таких проводок.

Мы стремимся понять, как происходит процесс закрытия счетов и каким образом нестандартные и разовые проводки могут попасть в систему. Стараемся использовать индивидуальный подход, так что набор процедур определяется с ориентацией на клиента, а не на единые для всей фирмы правила.

Реальность и проблемы

В существующей практике аудита нестандартных и разовых проводок существуют как минимум две проблемы. Во-первых, нет согласия относительно предмета поисков: что понимать под необычной проводкой ? Во-вторых, почти все описанные выше методы предполагают просмотр книг и регистров. Однако большинство компаний ведут учет и готовят финансовую отчетность электронным способом.

Когда распечатки клиентских книг представляют собой сотни и тысячи страниц, многие ли аудиторы возьмутся за сверку отдельных цифр, чтобы убедиться, что они соответствуют итоговым суммам?

Многие ли аудиторы знают, какие средства контроля мешают руководству и отделу ИТ изъять или изменить операции в проверяемых книгах? Какие у проверяющих доказательства, что книги не подчищены , а фиктивные проводки не удалены?

Если аудиторское заключение не отвечает на эти вопросы, то все факты, полученные из проверки книг, ненадежны. Если полагаться на недостоверные факты, это может привести к ошибочным выводам, а то и к провалу аудита.

Рекомендуемые процедуры

Приведенные выше мнения руководителей и партнеров аудиторских фирм не представительны с точки зрения статистики. Однако они могут служить отправной точкой для рассуждений. В первичный список возможных процедур аудита вошли следующие действия.

1. Выяснить характер и степень заинтересованности руководства в манипулировании доходами или финансовыми коэффициентами путем искажения отчетности.

2. Провести «мозговой штурм» в команде проверяющих (с участием аудиторов ИТ) по вопросам:

• как руководство может осуществлять нестандартные или разовые проводки?
• какие необычные сочетания дебета и кредита надо искать?
• какие проводки, способные привести к искажению отчетности, трудно обнаружить обычными процедурами аудита?
• какие преднамеренные искажения фактически найдены аудиторами?

3. Помочь аудитору лучше разобраться в контроле над нестандартными и разовыми проводками, сосредоточив его внимание на следующих моментах:

• имеет ли предприятие письменные правила и процедуры для осуществления таких проводок;
• как они документированы;
• кто их утверждает;
• кто контролирует их выполнение;
• являются ли они полностью электронными;
• как на предприятии проводится профилактику и поиск фиктивных проводок, а также неправомочных изменений в книгах и регистрах;
• какие средства контроля за целостностью процесса используются при подготовке аудиторского заключения.

4. Выяснить у бухгалтеров и операторов, получали ли они распоряжение делать необычные проводки в период аудиторской проверки.

5. На предприятии с немногочисленными операциями просмотреть книги учета на конец года, стараясь найти необычные проводки.

6. Побеседовать с работником компании, отвечающим за безопасность, с тем чтобы:

• получить от него список пользователей, имеющих право изменять записи в книгах учета, и сверить эти данные с руководством компании на предмет соответствия положению дел;
• спросить программистов и работников отдела ИТ, не отдавало ли высшее руководство распоряжения делать проводки, особенно ближе к концу года.

7. Если в учетных книгах записаны имена пользователей, даты и время проводки, то с помощью аудиторской программы типа ACL или Idea осуществить поиск проводок, которые:

• сделаны в необычное время дня, то есть не в рабочее время;
• сделаны необычными пользователями, анонимно или под явно вымышленным именем, высшим руководством или работниками отдела ИТ.

8. С помощью аудиторского пакета типа ACL или Idea:

• отфильтровать регулярные операции, чтобы остались разовые проводки;
• проанализировать пары дебет-кредит;
• найти итоговые суммы в книгах, используемых в процедурах аудиторской проверки.