Особенности налогового учета при осуществлении посреднических операций и сделок

М.А. Пархачева
генеральный директор Консалтинговой группы Экон-Профи

Начало в выпусках: #176

Дата реализации при продаже через посредника

Действующее законодательство о налогах и сборах связывает дату возникновения дохода в целях налогообложения с датой реализации товаров (работ, услуг, имущественных прав).

Согласно п. 3 ст. 271 НК РФ, датой получения дохода от реализации (для целей налогообложения) признается день реализации товаров (работ, услуг, имущественных прав), независимо от фактического поступления денежных средств (иного имущества (работ, услуг) и (или) имущественных прав) в их оплату (если иное не предусмотрено той же главой Кодекса).

Применительно к договорам комиссии (поручения, агентирования) это означает, что в налоговом учете комитента (доверителя, принципала) доход формируется в момент реализации товаров (работ, услуг, имущественных прав) комиссионером (поверенным, агентом). Соответственно, узнать факте получения дохода комитент (доверитель, принципал) может только после того, как посредник известит его об исполнении поручения.

Если между сторонами заключен договор комиссии, то после исполнения поручения комиссионер обязан отчитаться перед комитентом, то есть составить и передать комитенту отчет. Такая норма прямо предусмотрена ст. 999 ГК РФ.

Стороны могут согласовать любые сроки и периодичность предоставления отчета. Гражданское законодательство их в этом не ограничивает. Однако сроки и периодичность могут быть ограничены иными законодательными актами, в том числе действующими в области налогового учета.

Отчет и (или) извещение

Согласно ст. 316 НК РФ, комиссионер обязан в течение трех дней с момента окончания отчетного периода, к которому относится реализация, известить комитента о дате этой реализации.

Законодатель не использует термин отчет , а говорит только об извещении. Тем не менее, сторонам лучше определить именно сроки предоставления отчета.

В противном случае комиссионеру придется делать двойную работу: сначала извещать комитента о дате реализации и стоимости реализованных товаров (имущественных прав), как того требуют налоговые нормы, а затем представлять отчет в соответствии с гражданским законодательством.

(Комитент должен быть заинтересован именно в отчете, так как последний содержит информацию не только о реализованных товарах, но и о суммах возмещаемых затрат, которые подлежат включению комитентом в состав собственных расходов.)

Извещение может понадобиться комитенту, если срок, предусмотренный договором для предоставления комиссионером отчета, длиннее, чем срок представления комитентом налоговой декларации или срок уплаты авансовых платежей по итогам отчетного (налогового) периода.

(Если комитент осуществляет ежемесячные авансовые платежи по итогам месяца, отчет необходим ему каждый месяц.)

Ограничение неправомерно

Такая позиция законодателя, видимо, связана с попыткой заставить налогоплательщика-комитента формировать доход по общему принципу, исходя из даты реализации принадлежащих ему товаров (имущественных прав).

Ограничение свободы действий сторон по договорам комиссии, связанное с трехдневным сроком предоставления комиссионером извещения (или отчета), можно считать неправомерным. Налоговое законодательство не должно регулировать отношения, оговоренные гражданским законодательством.

Налоговый Кодекс не предусматривает каких-либо санкций для комиссионера за несвоевременное извещение им комитента о дате и сумме реализации.

Вряд ли налоговые органы смогут предъявить претензии и к комитенту, если отчет (извещение) будет предоставлен посредником не в трехдневный, а в пятидневный или иной срок, предусмотренный договором, и позволяющий комитенту своевременно отразить в налоговом учете доходы от реализации, осуществляемой через посредника.

По мнению автора, дата предоставления комиссионером отчета может быть ограничена только сроком предоставления налоговой декларации либо уплаты авансовых платежей по итогам отчетного (налогового) периода.

Соответственно, комитенту (принципалу) следует иметь отчет посредника в следующие сроки:

до 30 числа месяца, следующего за отчетным периодом, если комитент (принципал) уплачивает авансовые платежи по итогам отчетного периода (Проектом изменений к 25 главе НК РФ предусмотрен иной срок уплаты авансовых платежей не позднее 25 числа месяца, следующего за отчетным периодом);

до 15 числа месяца, следующего за отчетным, если комитент (принципал) перешел на уплату ежемесячных авансовых платежей (Проектом изменений к 25 главе НК РФ предусмотрен иной срок уплаты ежемесячных авансовых платежей не позднее 25 числа каждого месяца этого отчетного периода).

Несоблюдение указанных сроков приведет к налоговой ошибке в отражении доходов за соответствующий налоговый период, и, как минимум, к начислению пеней (а также к иным претензиям со стороны налоговых органов).

Продолжение в выпусках: #178