Понятие и виды трансформации отчетности
Артем Васютин
аналитик US GAAP ЗАО "Филип Моррис Ижора", Санкт-Петербург
Начало в выпусках: #141
Оценка объектов бухгалтерского учета
Решения, принимаемые пользователями бухгалтерской отчетности, зависят, в основном, от денежной оценки тех или иных объектов: активов, обязательств, капитала, доходов и расходов.
Оценка (измерение) активов важна, так как бухгалтерские отчеты должны представлять количественную информацию о финансовом состоянии хозяйствующего субъекта на определенную дату.
В соответствии с международными стандартами финансовой отчетности, одно из условий признания объекта учета - наличие характерного признака, который поддается надежной оценке (измерению).
В настоящее время существует несколько концепций оценки:
- учет по себестоимости (historical cost accounting);
- учет по текущей покупательной способности (current purchasing power accounting);
- учет по цене замещения (replacement price accounting);
- учет по текущей стоимости (current cost accounting);
- непрерывный учет по современной стоимости (continuously contemporary accounting).
В основном используется учет по себестоимости, хотя в некоторых случаях разрешены отклонения от данной концепции: при переоценке основных средств, при понижении текущей стоимости материальных запасов (принцип консерватизма - prudence concept) и т. д.
Законодательство Российской Федерации признает учет по себестоимости единственно возможным, что в целом согласуется с международными стандартами и англо-американскими принципами.
Различие возникает при решении вопроса, какие затраты включать в стоимость активов, какие - в отчет о прибылях и убытках и т. д.
ПБУ 5/98 "Учет материальных производственных запасов" разрешает включать в стоимость материалов затраты на хранение. В соответствии с аналогичным по названию МСФО 2 ("Inventories"), такие затраты (storage expenses) следует относить на расходы отчетного периода, подлежащие включению в отчет о прибылях и убытках.
Если товарно-материальные запасы долго хранятся на внешних для рассматриваемой компании складах, может сложиться парадоксальная ситуация: за каждый определенный отрезок времени стоимость запасов будет увеличиваться на стоимость складских услуг, в то время как качество, а значит и денежная оценка, будет снижаться.
Другой пример. ПБУ 5/98 разрешает относить на стоимость материальных запасов проценты за кредит, если кредит был взят на приобретение данных материалов. МСФО 2 не рекомендует включать в стоимость материалов общехозяйственные расходы, в том числе и проценты за кредит.
Процесс кредитования означает недостаточность собственных финансовых ресурсов предприятия для осуществления деятельности. Соответственно, кредит связан с приобретением того или иного имущества в его агрегированной форме. Включение процентов за кредит ведет к неоправданному завышению стоимости материалов и финансовых результатов.
Признание объектов бухгалтерского учета
В плане отражения объектов бухучета российские положения особенно близки к англо-американской практике и международным стандартам. Но и здесь существуют различия.
В соответствии с ПБУ 1/99 "Учетная политика" и ПБУ 10/99 "Расходы", расходы отражаются в учете при выполнении следующих условий:
- расход производится в соответствии с конкретным договором, требованием законодательных и нормативных актов, обычаями делового оборота;
- сумма расхода может быть определена;
- есть уверенность в том, что в результате конкретной операции произойдет уменьшение экономических выгод организации. Такая уверенность имеется, если организация передала актив либо отсутствует неопределенность в отношении передачи актива.
В ст. 9 Федерального закона "О бухгалтерском учете" № 129-ФЗ от 21 ноября 1996 г. указано, что "все хозяйственные операции, проводимые организацией, должны оформляться оправдательными документами. Эти документы служат первичными учетными документами, на основании которых ведется бухгалтерский учет. Первичные учетные документы принимаются к учету, если они составлены по форме, содержащейся в альбомах унифицированных форм первичной учетной документации..."
Таким образом, бухгалтер попадает в зависимость от контрагентов. Если отсутствуют оправдательные документы, факт хозяйственной жизни не признается в отчетности.
В соответствии с МСФО или US (UK) GAAP, при решении данного вопроса бухгалтер должен исходить из принципа соответствия и консерватизма (доходы сомнительны, расходы очевидны). Если расход произведен, но счетов от контрагента нет, необходимо произвести корректировки (adjustment) в виде начисления (accrual).
ПБУ 7/98 "Условные факты хозяйственной деятельности" и 8/98 "События после отчетной даты" носят скорее декларативный характер и мало применяются на практике. Развитие принципа консерватизма (prudence concept) замедляется из-за большого влияния фискальных органов на бухгалтерский учет.
Виды трансформации
На основе упомянутых принципов сложились два способа трансформации финансовой отчетности, которые отличаются друг от друга источником информации.
В первом случае это подготовленная в соответствии с российским законодательством отчетность (Бухгалтерский баланс, Отчет о прибылях и убытках, Отчет о движении капитала, Отчет о движении денежных средств, Приложение к балансу).
Во втором - данные по каждой хозяйственной операции и событию, нашедшие отражение на счетах бухгалтерского учета.
Российские организации, которые стремятся выйти на западные рынки, предпочитают первый путь как более дешевый с точки зрения затрат на дополнительную рабочую силу (то есть создание отдела по трансформации). Однако им, как правило, приходится привлекать внешних консультантов.
Западные фирмы (дочерние компании транснациональных корпораций) выбирают второй способ. Причины: консолидация отчетности по одному рабочему плану счетов, использование единых методик и процедур, использование западной отчетности в качестве источника информации для принятия управленческих решений.
Артем Васютин
Аналитик US GAAP ЗАО "Филип Моррис Ижора", Санкт-Петербург
Тел. (812) 118-45-45 Vasyutin.Artem@pmintl.ch