Учебный курс "Введение в западные стандарты бухгалтерского учета"

(После прочтения статьи вы можете проверить свои знания с помощью теста)

При составлении баланса перед бухгалтером нередко встает вопрос, в каком периоде отражать доходы или расходы. Теория бухгалтерского учета предлагает два способа: "по оплате" (или кассовый метод) и "по отгрузке" (метод начислений).

В соответствии с кассовым методом, доходы и расходы признаются, когда происходит движение связанных с ними денежных потоков. Этот метод удобно использовать, если предприятие небольшое и результаты его деятельности сильно зависят от получения и отчисления денежных средств. В России он также удобен при расчете ряда налогов. Однако использование кассового метода не дает никакой информации о будущих входящих и исходящих потоках ресурсов. Например, пользователь не может узнать из баланса о том, какие выплаты предприятие должно сделать своим поставщикам в ближайшее время или какие ожидаются поступления от покупателей, получивших товары на условиях пост-оплаты. В связи с этим стандарты большинства стран (в том числе и России) предусматривают использование метода начислений.

Метод начислений позволяет отразить, как доходы и расходы распределяются по периодам. Согласно этому методу доходы признаются, когда они начислены при обычной деятельности компании, а расходы - когда они возникли при обычной деятельности компании, независимо от того, в какой момент были получены или потрачены деньги. Важно, что правила признания доходов и расходов базируются на предположении, что предприятие будет существовать бесконечно долго, если нет обратных тому свидетельств.

Пример: Компания продала товар 10 июня 1997 года, но деньги получит в следующем отчетном периоде. Доходы признаются в том месяце, в котором осуществилась продажа. Так как предполагается, что компания будет работать и дальше, ожидаемое получение денег будет отражено на счете Расчеты с заказчиками.

Финансовые отчеты, подготовленные на основе метода начислений, дают пользователю информацию не только о прошлых операциях, но также об обязательствах по выплате денежных средств и ресурсах, которые должны быть получены в будущем.

Правило признания расходов называется "принципом соответствия". Согласно этому принципу признать затраты можно одним из трех способов:

• расходы ставятся в соответствие полученным доходам (например, себестоимость товаров списывается в момент их реализации);
• расходы признаются в периоде, в котором они возникли (например, расходы на электричество признаются в месяце, когда это электричество было потреблено);
• расходы, которые не дадут выгоды в будущем, списываются в том периоде, когда это обнаружилось (например, при закрытии части производства необходимо немедленно списать все затраты, связанные с этим производством).

Согласно принципу соответствия, расходы, возникшие в течение отчетного периода, должны быть поставлены в соответствие доходам, полученным в течение этого периода. Это можно осуществить путем привязки к определенному проданному товару. Если расходы не могут быть сопоставлены с конкретным продуктом, они привязываются к тому отчетному периоду, в котором возникли. Например, зарплата признается как расход в течение периода, когда рабочие предоставили свои услуги, даже если деньги они получат позднее. То есть зарплата, начисленная за работу, сделанную в июне, признается как затраты июня, хотя выплачена она будет в июле.

Часть расходов может быть отнесена на стоимость товара. Такие расходы списываются в периоде, когда происходит продажа товара, так как, согласно методу начислений, себестоимость товаров признается в момент их реализации. Расходы, которые не привязаны напрямую к определенным товарам, признаются в периоде, когда была получена экономическая выгода от этих расходов. Например, затраты по кредитам ассоциируются с деньгами, занятыми на время отчетного периода. Эти расходы должны признаваться в каждом периоде в течение всего срока займа, независимо от того, были ли деньги выплачены.

Пример 1: 1 октября 2000 года компания получила кредит в размере 4000 рублей по ставке 20% годовых сроком на 1 год. В 2000 году можно признать не всю сумму начисленных процентов (800 рублей), а только соответствующие расходы за три месяца (200 рублей). Остальная часть будет признана в 2001 году.

При покупке основное средство признается как актив, а его стоимость распределяется на несколько периодов путем начисления амортизации, так как компания будет получать выгоду в течение всей жизни основного средства. Отметим, что такие проводки не имеют отношения к реальным деньгам, уплаченным при покупке. При записи амортизации сумма износа дебетуется на счета расходов для того, чтобы отразить, какая часть стоимости основного средства была использована в течение периода

Пример 2: 1 января 1997 года компания приобрела компьютер за 20 000 рублей. Срок полезного использования компьютера составляет 5 лет. Следовательно, расходы на амортизацию - 4000 рублей в конце каждого года.

Чтобы отразить временную разницу между моментом признания доходов и расходов и реальным поступлением или оттоком денежных средств, в конце отчетного периода выполняются корректирующие проводки (тот же пример с начислением зарплаты). Существуют четыре типа корректирующих проводок: начисленные расходы; начисленные доходы; отложенные расходы; отложенные доходы.

Согласно методу начислений, расходы, возникшие в течение периода, должны быть отражены в этом периоде, хотя деньги могут быть выплачены позже.

Пример 1: В декабре 2000 года компания разместила рекламу на сумму 4500 рублей, но не оплатила ее. Эта сумма относится на затраты 2000 года, несмотря на то, что выплатят ее позднее (то есть расходы начисляются 31 декабря 2000 года) Так как оплата произойдет позже, на сумму 4500 рублей признано обязательство (Расчеты с поставщиками).

В момент оплаты счет Расчеты с поставщиками будет уменьшен.

Пример 2: Зарплата, начисленная в декабре 2000 года в размере 20 000 рублей, будет выплачена в январе 2001 года Стоимость услуг рабочих записывается как начисленные расходы (Начисленная зарплата) 31 декабря 2000 года.

3 января 2001 года начисленная зарплата выплачивается.

Проценты начислялись с июля по декабрь по ставке 60% годовых. Выплачены они будут позже.

Долг был погашен через год - 30 июня 2001 года.

Итоговая сумма процентов за один год по ставке 60% годовых составляет 6000 рублей. Сначала признаются проценты, начисленные за первую половину 2001 года, затем погашается задолженность по процентам.

Начисленные доходы возникают, когда доходы признаются до момента получения денег.

Пример: В декабре 2000 года компания оказала услуги на сумму 5000 рублей, но оплату сразу не получила. Согласно методу начислений, доходы должны быть отражены в том периоде, когда услуги оказаны, то есть в декабре.

Отложенные расходы возникают, когда затраты признаются позже, чем заплачены деньги. Например, компания может перечислить 1 июня арендную плату авансом за три месяца. Затраты по аренде будут признаны позже. Корректирующие проводки должны выполняться в конце июня, июля и августа. Также если организация приобретает материалы, которые отражаются как активы, расход материалов признается, когда они израсходованы, а не когда за них были выплачены деньги.

Пример 1: 1 декабря 2000 года компания имела на балансе материалы на сумму 2500 рублей. В течение декабря их было приобретено еще на 500 рублей. В конце года на складе осталось материалов на 800 рублей. Компания может использовать материалы постоянно, иногда невозможно определить их расход. Вместо этого можно рассчитать сумму использованных материалов, исходя из начального и конечного количества материалов и закупок в течение периода: использованные материалы = остаток на начало года + закупки - остаток на конец года. В нашем примере: 2500 + 500 - 800 = 2200 рублей, то есть расход составил 2200 рублей.

31 декабря должна быть выполнена корректирующая проводка по признанию затрат: стоимость аренды за декабрь следует отнести на расходы.

Стоимость основных средств распределяется на расходы в течение всего срока использования основных средств с помощью амортизации.

Пример 3: 1 января 1998 года компания приобрела оборудование за 10 000 рублей. Срок полезного использования - 10 лет. В конце каждого года в течение всего срока жизни выполняется корректирующая проводка по начислению амортизации, которая в данном случае равняется 1000 рублей.

Отложенные доходы возникают, когда доходы признаются после получения денег от заказчиков. Если деньги получены авансом, компания еще не предоставила услуги или товары заказчику, следовательно доход не может быть признан. Компания должна предоставить товары и услуги в будущем, что отражается как обязательства (Доходы будущих периодов). Корректирующая проводка выполняется в конце периода на сумму предоставленных за этот период товаров/услуг.

Пример: 1 сентября 2000 года компания получила 4800 рублей за подписку на журнал сроком на один год.

Компания предоставила по своим обязательствам часть товаров/услуг заказчикам. Так как прошло 4 месяца подписки, компания может признать доход в размере (4800/12) х 4 = 1600 рублей.