Управленческий учет по формуле "три в одном". Иерархия систем управленческого учета, или "не все измеряется деньгами"

Популярная в последнее время тема о системах управленческого учета осложняется тем, что в отечественной литературе практически не освещены вопросы классификации систем управленческого учета, за исключением некоторых аспектов финансового управленческого учета.

В то же время создание на предприятии системы управленческого учета практически невозможно без правильной классификации процессов и технологий в соответствии с систематикой управленческого учета, что позволит выработать правильную методологию учета затрат, определения результатов деятельности подразделения да и, наконец, просто определения системы управленческой отчетности подразделения.

В общем виде схему генерации управленческого учета можно представить следующим рисунком:

Рис. 1. Схема генерации управленческого учета.

Из него видно, что в основе выбора конкретной методологии управленческого учета лежат три аспекта управления бизнесом:

• технология бизнеса в целом и конкретного вида деятельности в частности;
• учетная политика предприятия и правила бухгалтерского учета конкретного вида деятельности;
• нормативная база конкретного вида бизнеса.

На их основе формируется собственно управленческий учет, который представляет собой систему организации, сбора и накопления данных, необходимых для решения конкретной управленческой задачи.

После завершения процесса формирования основных требований к управленческому учету и определения основных путей и способов его организации, исходя из этих требований (что иногда приводит к необходимости модификации деловых процессов) формируется внешний интерфейс управленческого учета, состоящий из трех тесно взаимосвязанных систем (составных частей):

• учета затрат (интерфейс с финансами);
• показателей деятельности (интерфейс с регулярным менеджментом);
• управленческих отчетов (интерфейс с системой принятия решений).

Если источники управленческого учета реже подвергаются сомнению, то составные части очень часто забываются, будучи сведенными к единственной системе учета затрат, чего на практике явно оказывается недостаточно для сколько-нибудь сложных бизнес-систем.

При этом следует отметить, что как показатели деятельности, так и управленческие отчеты могут иметь нефинансовый характер*, отражая специфику деятельности подразделения. Типичным примером такого отчета служит отчет о движении товаров на складе, который предназначен для принятия решений о времени и размерах закупок, но может не содержать информации о ценах**.

* Нефинансовый -- то есть не ориентированный на денежное выражение, а имеющий, например, натурально-количественную форму отчет о номенклатуре произведенной продукции.

**Информация о желательных и/или возможных ценах закупки может прийти совсем с другой стороны, например из отдела маркетинга или планово-экономической службы, который определяет ее, исходя из восстановительной стоимости запасов или рыночной цены готового изделия, или "состояния рынка" комплектующих.

Соответственно показателем деятельности складской службы может быть некоторый коэффициент соответствия уровня запасов рекомендованному оптимальному уровню. Такого же рода не финансовые, но тем не менее очень важные, а часто и определяющие показатели деятельности имеются практически у всех подразделений. Более того, можно утверждать, что принцип "не все измеряется деньгами" -- это тоже один из принципов управления бизнесом.

В соответствии с приведенной схемой можно классифицировать управленческий учет как по источникам, так и по составным частям, однако легко заметить, что объединить ту и другую систему классификации может вид бизнес-процесса*, на который должна быть наложена система управленческого учета.

Типология специализированных видов управленческого учета в зависимости от бизнес-процессов оказывается вполне обозримой и в простейшем случае представляет собой примерно следующий список (который не является исчерпывающим):

• складирование;
• закупки;
• продажи;
• производство;
• финансовый менеджмент;
• инвестиционный менеджмент;
• проектное управление (проект-менеджмент);
• управление транспортными операциями (в частности, транспортная фирма);
• холдинговое управление (как специализированная форма финансового управления).

Причиной, по которой мы выделяем различные бизнес-процессы на предприятии, является то, что для каждого из типов хозяйственной деятельности существуют специальные, присущие только им формы управленческой отчетности, управленческих данных и моделей управления, а следовательно -- специализированная форма управленческого учета. При этом на каждом предприятии есть, естественно, и общий управленческий учет, в частности тот же учет затрат, стандартная управленческая отчетность и показатели деятельности, хотя бы в форме планов (бюджетов) подразделений.

Как правило, на одном предприятии используется более одного специализированного вида управленческого учета (то есть представлены несколько видов бизнес-процессов,

Поскольку в западной практике большинство предприятий -- это именно специализированные предприятия, то там культура управленческого учета весьма специализирована, развита и оказывает существенное влияния на бухгалтерскую практику. В России же напротив (пока, по крайней мере) -- наиболее существенное влияние имеют многопрофильные предприятия и соответственно финансовый управленческий учет. С развитием мелкого бизнеса, который, как правило, специализирован, следует ожидать изменения ситуации в соответствии с мировой практикой.

Продолжение в следующем выпуске.

* Под бизнес-процессом здесь и далее будет пониматься нечто аналогичное виду хозяйственной деятельности, то есть, например, определенный тип производства, закупки, продажи и т.п.).