Отличие российских и западных стандартов: учет основных средств

Вместе с нематериальными активами, основные средства являются долгосрочными активами. Долгосрочными активами являются такие активы, которые приносят экономические выгоды предприятию в течение следующих периодов. Стандарты бухгалтерского учета вводят в отношении таких активов определение стоимости по которой они отражаются на балансе, а также метод распределения амортизационных затрат по периодам.

В отличие от нематериальных активов, основные средства имеют физическую сущность и могут быть классифицированы на изнашивающиеся основные средства, истощающиеся основные средства и прочие основные средства. Нематериальные активы не имеют физической сущности. Их значение заключается в правах или привилегиях, которые они дают предприятию.

Одним из первых шагов в области учета основных средств, который был сделан на основе Программы реформирования, можно назвать новое Положение по бухгалтерскому учету "Учет основных средств" (ПБУ 6/97), утвержденное 3 сентября 1997 года Приказом Министерства финансов и вступившее в силу с 1 января 1998 года. Кроме этого, 20 июля 1998 г. были выпущены Методические указания по бухгалтерскому учету основных средств, утвержденные Приказом Министерства финансов РФ от 20 июля 1998 г. N 33н, который составлен с учетом ПБУ 6/97.

Стандарты учета основных средств, изложенные в ПБУ 6/97, существенно отличаются от принципов учета, действующих ранее в соответствии с "Положением по бухгалтерскому учету основных средств (фондов) государственных, кооперативных, и общественных предприятий и организаций", утвержденного письмом Министерства финансов СССР 7 мая 1976 года 󎲶. В частности, были сделаны следующие существенные изменения:

• Изменилось определение основных средств. Например, в новом ПБУ 6/97 отсутствует определение производственных и непроизводственных основных средств, а вместо этого сказано, что "...основные средства - часть имущества, используемая в качестве средств труда при производстве продукции, выполнении работ или оказания услуг, либо для управления организации в течение периода,...". К сожалению, из данного определения следует, что данное определение относится только к производственным основным средствам, а учет непроизводственных основных средств никак не освещается в ПБУ 6/97 ни в Методических указаниях. В результате получается, что вопрос учета непроизводственных основных средств пока остается до выяснения.
• Появилось определение срока полезного использования, которого не было ранее. Теперь предприятие имеет возможность самостоятельно определять срок, в течение которого использование объекта основных средств призвано приносить доход организации или служить для выполнения целей деятельности предприятия. Также стало возможным определять срок полезного использования, основываясь на количестве продукции или иного натурального показателя объема работ, ожидаемого к получению в результате использования этого объекта. До этого срок использования основных средств, и, соответственно, срок начисления амортизации, был строго регламентирован для каждой группы основных средств и не мог быть изменен по желанию бухгалтера
• Появилось более подробное описание оценки (первоначальной стоимости) основных средств. В ПБУ 6/97 перечислены виды затрат, входящие в первоначальную стоимость основных средств.
• Появилось новые методы амортизации, ранее не использовавшиеся российскими предприятиями, например, суммы цифр года или пропорционально выпущенной продукции.

В Международных стандартах финансовой отчетности, правила учета основных средств отражены в стандарте 󎲨, где основные средства определяются как материальные активы, которые используются компанией для производства или поставки товаров и услуг, для сдачи в аренду другим компаниям, или для административных целей; и которые предполагается использовать в течение более чем одного периода. Что касается определения основных средств по американским стандартам GAAP, то оно практически совпадает с МСФО: "Основными средствами является движимое имущество, используемое в производстве, которое будет приносить предприятию экономические выгоды в период более чем один год. "

Для сравнения, в российской системе бухгалтерского учета основные средства определяются как "...часть имущества, используемая в качестве средств труда при производстве продукции, выполнении работ или оказания услуг, либо для управления организации в течение периода, превышающего 12 месяцев или обычного операционного цикла, если он превышает 12 месяцев. Не относятся к основным средствам и учитываются организацией в составе средств в обороте предметы, используемые в течение периода менее 12 месяцев независимо от их стоимости, предметы стоимостью на дату приобретения не более стократного установленного законом размера минимальной месячной оплаты труда за единицу независимо от срока их полезного использования и иные предметы, устанавливаемые организацией исходя из правил положений по бухгалтерскому учету."

Эти два определения основных средств являются практически идентичными, за исключением того, что в определении по международным стандартам не существует ограничений по стоимости основных средств и компания вправе определить сама, какие активы она считает основными средствами.

В связи с основными средствами, мы должны также затронуть и вопрос МБП, так как в международных стандартах не существует статьи малоценных и быстроизнашивающихся предметов (МБП). Это означает, что часть МБП (которая подходит под определение основных средств) будет отражена в отчетности, подготовленной по международным стандартам, как основные средства, а другая часть (которая не подходит) будет указана как затраты текущего периода.

В новом Положении по бухгалтерскому учету "Учет материально-производственных запасов" ПБУ 5/98, утвержденном Приказом Министерства финансов РФ от 15.06.98 N 25н, которое вступит в силу с 1 января 1999 года, правила учета, хотя и предусматривают учет МБП, но схема учета уже более приближена к международным стандартам и при правильном выборе учетной политики, компания может приблизить свою финансовую отчетность к МСФО. Допустимы следующие методы начисления амортизации МБП:

• "линейный способ - исходя из фактической себестоимости предмета и нормы амортизации, исчисленной исходя из срока полезного использования";
• "способ списания стоимости пропорционально объему продукции (работ) - исходя из количества продукции (работ), производимой (выполняемой) с использованием предмета в отчетном периоде и соотношения фактической себестоимости предмета и предполагаемого объема продукции (работ) за весь срок полезного использования";
• "процентный способ - исходя из фактической себестоимости предмета и ставки в 50 или 100 процентов при передаче предмета в производство или эксплуатацию. При этом в первом случае оставшиеся 50 процентов начисляются при выбытии предмета из-за невозможного использования (непригодности) из производства или эксплуатации".

Это означает, что часть МБП, амортизируемых линейным способом и способом списания стоимости пропорционально объему продукции (работ), будет учитываться аналогично основным средствам (то есть, их можно трактовать как основные средства). Для другой части МБП, которая будет списываться процентным способом на себестоимость, необходимо выбрать 100% метод списания. В этом случае, полученные данные будут соответствовать международным стандартам, так как те расходы, которые у нас трактуются как МБП, будут сразу списываются на затраты. Единственное отличие, что у нас они списываются в виде 100% амортизации, а не прямых затрат, но на конечный результат это не повлияет.

Из вышесказанного можно сделать вывод, что определение основных средств в российской системе бухгалтерского учета в целом соответствует международным и американским стандартам.